Fatture per operazioni inesistenti. Al contribuente la prova contraria

Ricade sul contribuente l’onere di dimostrare l’esistenza delle operazioni ritenute soggettivamente inesistenti dall’ufficio e quindi la fonte legittima della detrazione Iva. Non è sufficiente allegare la regolarità della contabilità e dei pagamenti effettuati, nonché l’effettiva ricezione della merce.
È quanto stabilito dalla Corte di cassazione, nella sentenza n. 18767 del 5 settembre.

La vicenda processuale

Una società impugnava un avviso di accertamento relativo al periodo d’imposta 2002, volto al recupero a tassazione dell’Iva indebitamente detratta a fronte di operazioni, ritenute – prima dai verificatori, poi dagli accertatori – soggettivamente inesistenti.
L’ufficio, però, sia in fase istruttoria che in fase contenziosa, aveva fornito elementi oggettivi di prova, da cui si evinceva la totale mancanza della merce presso le società importatrici, oltre all’assoluta assenza di strutture organizzative idonee alle forniture dei beni. Lo stesso amministratore della società contribuente aveva ammesso di essere a conoscenza del comportamento scorretto delle società importatrici.
La pretesa impositiva veniva confermata dalla Ctp che rigettava il ricorso.

La Ctr accoglieva l’appello della contribuente, ritenendo che l’Amministrazione finanziaria non avesse provato la partecipazione della società cessionaria all’attività fraudolenta posta in essere dalle cedenti cartiere.

L’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per cassazione, lamentando la violazione o falsa applicazione degli articoli 21 e 54 del Dpr 633/1972, nonché degli articoli 2697 e 2729 cc e dell’articolo 17 della sesta direttiva 77/388/Ce.
A parere dell’Amministrazione ricorrente, a fronte degli elementi probatori prodotti, avrebbe errato la Ctr nel non ritenere che costituisse onere della contribuente comprovare la legittimità e correttezza delle operazioni in contestazione. Il giudice di seconde cure, infatti, constatata la mancanza di detti elementi di prova di segno contrario, avrebbe dovuto escludere il diritto della contribuente alla detrazione, in relazione alle operazioni contestate dall’ufficio.
Inoltre, i giudici di appello avrebbero errato nel considerare illegittimo il ricorso, da parte dell’ufficio, a elementi presuntivi. Ad avviso della Ctr, infatti, la rettifica della dichiarazione Iva senza previa ispezione della contabilità sarebbe consentita, ai sensi del terzo comma dell’articolo 54 del Dpr 633/1972, solo se “l’esistenza di operazioni imponibili o l’inesattezza delle indicazioni che hanno dato luogo a detrazioni risulti in modo certo e diretto e non in via presuntiva“.

La pronuncia della Cassazione
I giudici di legittimità, nel richiamare i principi di diritto che regolano la ripartizione dell’onere della prova in materia di operazioni soggettivamente inesistenti, hanno rilevato che, nel caso in esame, la società contribuente “aveva acquistato, nell’anno 2002, merce da società “cartiere”, poichè prive – secondo quanto risulta dal pvc – di competenza gestionale e di conoscenze tecniche nel settore informatico, nonchè di adeguate strutture organizzative, e che vendevano a prezzi inferiori a quelli di acquisto. Ebbene, non può revocarsi in dubbio che tali elementi, atteso il rapporto diretto tra la contribuente e le “cartiere”, induce a ritenere … che l’acquisto fosse stato effettuato direttamente dalla contribuente presso ditte operanti in ambito comunitario, e che le predette “cartiere” si siano fittiziamente interposte nelle transazioni commerciali al solo fine di consentire alla contribuente un’indebita detrazione di imposta. Tanto più che la CTR ha, altresì, accertato che dagli atti di causa era emerso che la stessa società acquirente era a conoscenza del comportamento scorretto delle società importatrici“.

A fronte di tali elementi di indubbia rilevanza sul piano indiziario e presuntivo, offerti in giudizio dall’Amministrazione finanziaria, i supremi giudici non hanno attribuito alcuna importanza, agli elementi allegati dalla società nel controricorso, volti ad attestare la regolarità della contabilità, dei pagamenti effettuati, oltre all’effettiva ricezione della merce.
Ne è derivato l’accoglimento del ricorso proposto dall’Agenzia, con conseguente cassazione della sentenza impugnata.

Osservazioni
Con la sentenza in esame, la Suprema corte è nuovamente intervenuta in materia di ripartizione dell’onere della prova tra Fisco e contribuente nelle controversie relative all’indetraibilità dell’Iva afferente operazioni inesistenti.
In base al consolidato orientamento di legittimità, in caso di fatture inesistenti o legate a situazioni fraudolente ai danni dell’erario, l’Amministrazione è tenuta a provare che l’operazione commerciale oggetto della fattura non è stata posta in essere o non lo è stata tra i soggetti che figurano nella fattura o che tale documento sottende un’operazione fraudolenta cui il cessionario sia partecipe. Tale prova, senza alcun dubbio, può essere fornita anche mediante presunzioni, considerato quanto previsto dal comma 2 dell’articolo 54 del Dpr Iva (cfr Cassazione, sentenze 21953/2007, 9108/2012 e 23078/2012).

In detta prospettiva, considerato quanto statuito dai giudici di legittimità, “la prova fornita dall’Amministrazione, che la prestazione non è stata effettivamente resa dal fatturante, perchè sfornito della, sia pur minima, dotazione personale e strumentale adeguata alla sua esecuzione, costituisce di per sè, per la sua pregnanza dimostrativa, idoneo elemento sintomatico dell’assenza di “buona fede” del contribuente. L’immediatezza dei rapporti (cedente o prestatore – fatturante – cessionario o committente) induce, invero, ragionevolmente ad escludere in via presuntiva – a fronte di una conclamata inidoneità allo svolgimento dell’attività economica – l’ignoranza incolpevole del cessionario o committente circa l’avvenuto versamento dell’IVA a soggetto non legittimato alla rivalsa, nè assoggettato all’obbligo del pagamento dell’imposta. In tal caso, sarà – di conseguenza – il contribuente a dover provare, in applicazione di principi ordinari sull’onere della prova vigenti nel nostro ordinamento (art. 2697 c.c.), di non essere a conoscenza del fatto che il fornitore effettivo del bene o della prestazione era, non il fatturante, ma altri, dovendosi altrimenti negare il diritto alla detrazione dell’IVA versata“.

Nel caso di specie, pertanto, avendo l’Amministrazione contestato al contribuente l’indebita detrazione di fatture afferenti operazioni soggettivamente inesistenti e avendo fornito attendibili riscontri indiziari sull’inesistenza delle operazioni fatturate, sarebbe spettato al contribuente dimostrare la fonte legittima della detrazione, altrimenti non operabile. Il cessionario, invero, considerato l’orientamento di legittimità sul punto, “ha l’onere di dimostrare almeno, anche in via alternativa, di non essersi trovato nella situazione giuridica oggettiva di conoscibilità delle operazioni pregresse intercorse tra il cedente ed il fatturante in ordine al bene ceduto, oppure, nonostante il possesso della capacità cognitiva adeguata all’attività professionale svolta in occasione dell’operazione contestata, di non essere stato in grado di abbandonare lo stato di ignoranza sul carattere fraudolento delle operazioni degli altri soggetti coinvolti nell’evasione” (Cassazione, sentenze 8132/2011 e 23074/2012).

In tal senso, i giudici della Cassazione, confermando precedenti in materia, hanno specificato che il contribuente non può limitarsi a sostenere che la merce sia stata consegnata e la fattura, Iva compresa, sia stata effettivamente pagata, trattandosi di circostanze pienamente compatibili con il modello di frode fiscale, posto in essere mediante un’operazione soggettivamente inesistente. Così come non può ritenersi sufficiente la dimostrazione della regolarità formale delle scritture o le evidenze contabili dei pagamenti, trattandosi, evidentemente, di dati e circostanze facilmente falsificabili dal contribuente.