Le false bolle di accompagnamento non si risolvono in bolle di sapone – Cassazione Civile ordinanza 10252/2013

Il rinvenimento di false bolle di accompagnamento e la loro corretta contabilizzazione provano l’inesistenza di operazioni commerciali e agevolano l’Amministrazione finanziaria nel dimostrare la connivenza tra la cosiddetta cartiera e il contribuente. A carico del fisco, che disconosce l’indebita deduzione dei costi ritenuti “meramente apparenti”, l’onere della prova della pretesa impositiva.

La Corte di cassazione, con l’ordinanza 10252 del 2 maggio, ha annullato, con rinvio, la sentenza della Commissione tributaria centrale che aveva confermato, anche in secondo grado, quanto deciso dai giudici tributari circa l’annullamento di tre avvisi di accertamento elevati dall’Amministrazione finanziaria nei confronti degli eredi di un contribuente, relativamente ad altrettanti periodi di imposta.

L’attività di controllo condotta dagli uomini del fisco era tesa a recuperare a tassazione i maggiori redditi sia ai fini dell’Irpef sia dell’Ilor calcolati a seguito del disconoscimento della deduzione di elementi negativi del reddito, contabilizzati dal contribuente, ma ritenuti dall’ufficio meramente apparenti.

L’Agenzia delle Entrate, ricorsa in Cassazione, ha articolato la propria richiesta in diversi punti.
In particolare, ha evidenziato l’errata applicazione, nel giudizio di merito, del principio dell’onere della prova per l’applicazione dell’imposta: la pronuncia della Ctr imponeva agli uffici finanziari l’onere di provare la fondatezza della pretesa fiscale derivante dalla contestazione della deducibilità degli elementi negativi del reddito.
La ricorrente ha rilevato, inoltre, come nella sentenza di merito erano stati ritenuti viziati gli avvisi di accertamento perché privi di ulteriore approfondimento rispetto a quanto rilevato dalla Guardia di finanza nei propri verbali in sede di accertamento; in sostanza, secondo i giudici di secondo grado, gli uffici avevano fatto proprio tout court quanto rilevato dai militari senza aggiungere null’altro.
Ulteriore elemento presentato a sostegno della tesi difensiva è stato che la Ctc aveva erroneamente sostenuto l’inutilizzabilità delle testimonianze acquisite dalla Gdf da parte degli uffici finanziari ai fini della rettifica del reddito prodotto dal contribuente, avendo quest’ultimi basato il computo dell’effettivo reddito soltanto su elementi testimoniali e non anche sulla documentazione acquisita.

La Corte di cassazione, chiamata dall’Agenzia delle Entrate a rendere opportuno giudizio di legittimità, ha fornito ulteriori chiarimenti in merito al concetto della ripartizione dell’onere della prova tra il fisco che pretende l’imposta e il contribuente, in merito alle “frodi carosello”.
Più in particolare, i giudici di piazza Cavour, pur non ritenendo ammissibile il primo punto del ricorso per cassazione presentato dall’Amministrazione finanziaria, in merito al fatto che l’onere della prova spetti all’ufficio che voglia disconoscere l’indebita deduzione dei costi correttamente contabilizzati dal contribuente perché ritenuti “meramente apparenti”, privi di certezza e di inerenza e che, per di più, nel ricorso “non si dà conto né delle ragioni poste dall’Ufficio a fondamento di dette riprese, né delle contestazioni mosse dal contribuente”, ha ritenuto essere opportuno l’accoglimento della restante, più corposa, parte dell’appello.

Addentrandoci nell’esame della decisione, i giudici di legittimità hanno osservato come nel caso di apparente regolarità nella contabilizzazione delle fatture, l’onere della prova gravi sull’ufficio che intende dimostrare gli elementi della frode perpretata dal contribuente, ovvero gli elementi che sostengano l’esistenza di una “cartiera”, come ad esempio l’assenza di struttura autonomamente operativa, ovverossia la prova del meccanismo fraudolento teso al mancato versamento delle imposte dovute all’erario. Nell’accertamento fiscale si deve inoltre provare “la connivenza nella frode da parte del cessionario”, anche per mezzo di presunzioni semplici dotate dei requisiti essenziali della gravità, della precisione e della concordanza da cui l’ordinamento fa dipendere la validità della presunzione stessa.
Restando inteso che, qualora l’amministrazione abbia fornito gli elementi succitati sui quali basare legittimamente la pretesa impositiva, spetta, poi, al contribuente l’onere della prova contraria.

Di seguito, la Corte ha riconosciuto che la sentenza di secondo grado era carente di motivazione, relativamente alla prova della fittizietà delle operazioni in base alle quali l’ufficio aveva negato la detrazione dell’Iva. Non si era dato alcun conto, nemmeno per confutarne l’attendibilità, alle risultanze relative alle modalità di consegna della merce relativa alle fatture contestate, secondo cui la merce veniva spedita dall’originario fornitore alla società accertata con bolla di accompagnamento a questa indirizzata ma che, di fatto, veniva consegnata direttamente agli acquirenti finali, nei confronti dei quali l’azienda emetteva una bolla di accompagnamento in variazione della prima e una fattura di vendita.

Per quanto concerne la questione in merito alla presunta mancanza di novità negli atti accertativi posti in essere dai funzionari dell’Agenzia delle Entrate, la Corte di cassazione ribadisce come l’Amministrazione finanziaria, in circostanza di rettifica del reddito, possa legittimamente motivare gli atti d’accertamento “per relationem”, con rinvio a quanto rilevato dai militari della Guardia di finanza nel relativo pvc. In tal caso, infatti, l’atto mancherebbe di sola autonoma valutazione da parte dell’ufficio procedente senza arrecare alcun pregiudizio al destinatario del provvedimento, trattandosi di elementi già noti al contribuente, perché notificati per mezzo del processo verbale di constatazione.

Per quanto concerne l’esame dell’ultimo punto della motivazione del ricorso, il Collegio chiarisce che il divieto dell’ammissione della prova testimoniale nel giudizio tributario “si riferisce alla prova testimoniale da assumere nel processo – che è necessariamente orale, di solito ad iniziativa di parte, richiede la formulazione di specifici capitoli, comporta il giuramento dei testi, e riveste, conseguentemente, un particolare valore probatorio –, e non implica, pertanto, l’inutilizzabilità, ai fini della decisione, delle dichiarazioni raccolte dall’Amministrazione nella fase procedimentale e rese da “terzi”, e cioè da soggetti terzi rispetto al rapporto tra il contribuente – parte e l’Erario. Tali informazioni testimoniali hanno il valore probatorio proprio degli elementi indiziari, e devono pertanto essere necessariamente sopportate da riscontri oggettivi”.