Motivazione dell’accertamento soddisfatta anche senza “allegati” – Cassazione Civile, Sentenza n. 5082/2011

L’avviso dell’Amministrazione fiscale deve includere gli atti citati solo se hanno supportato la pretesa tributaria

L’Amministrazione è obbligata ad allegare gli atti citati nell’avviso di accertamento in correlazione con la finalità “integrativa” delle ragioni che, per l’amministrazione emittente, sorreggono l’atto impositivo, con la conseguenza che detto obbligo deve intendersi delimitato ai soli atti di riferimento che siano necessari per sostenere quelle ragioni.
E’, in sintesi, il contenuto della sentenza della Cassazione n. 5082 del 2 marzo.
 
La vicenda
L’Agenzia delle Entrate notificava al contribuente un avviso di accertamento avente ad oggetto un maggior reddito di partecipazione. A seguito della proposizione del ricorso, la Ctp adita annullava l’atto impositivo per carenza di motivazione.
 
La Ctr riformava la pronuncia di primo grado ritenendo che l’ufficio avesse assolto al proprio obbligo di motivazione: l’avviso di accertamento emesso nei confronti della società partecipata era stato notificato al contribuente nella sua qualità di socio, questi pertanto era a conoscenza delle ragioni fondanti la pretesa tributaria.
 
Il contribuente ricorreva in Cassazione (per falsa applicazione degli articoli 40 e 42 del Dpr 600/1973 e dell’articolo 7 della legge 212/2000) con un unico motivo di diritto che può così riassumersi: in base a quanto disposto dalle norme citate, l’atto di accertamento deve essere motivato in modo tale da consentire al contribuente di conoscere “l’esatta pretesa dell’ufficio finanziario, individuata nel suo petitum e nella causa petendi”, con la conseguenza che l’avviso di accertamento motivato per relationem a un processo verbale di constatazione è legittimo soltanto qualora il contribuente ne abbia avuto conoscenza.
 
Il giudizio della Cassazione
Il ricorso proposto dal contribuente è infondato. Ciò che rileva, precisa la Suprema corte, è che l’atto richiamato sia conosciuto dal contribuente o sia stato da lui in precedenza ricevuto o che di tale atto sia stato riprodotto il contenuto essenziale, al fine di conoscere nel modo più compiuto i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche poste dall’ufficio finanziario a fondamento dell’atto impositivo.
 
Nel caso in esame, il contribuente, in sede di ricorso introduttivo, dava atto di conoscere i presupposti di fatto e diritto su cui si fondava la pretesa tributaria, nonostante il processo verbale di constatazione richiamato nelle motivazioni dell’avviso di accertamento fosse stato notificato soltanto alla società partecipata.
 
La Corte di cassazione ha, pertanto, ritenuto soddisfatto l’obbligo di motivazione poiché il fatto che l’Amministrazione è tenuta ad allegare gli atti citati nell’avviso di accertamento (articolo 7, legge 2121/2000) “va inteso in necessaria correlazione con la finalità integrativa delle ragioni che, per l’amministrazione emittente, sorreggono l’atto impositivo, con la conseguenza che detto obbligo deve intendersi delimitato ai soli atti di riferimento che siano necessari per sostenere quelle ragioni (Cass. nr. 26683/2009 e nr. 25371/08)”.
 
Considerazioni finali
La pronuncia in esame risulta di particolare pregio poiché, a differenza dei numerosi precedenti (sentenza 26683/2009 e 25617/2010), affronta il tema della motivazione per relationem alla luce dello Statuto del contribuente. Il principio, ormai consolidato nell’ambito della giurisprudenza di legittimità, secondo il quale l’obbligo di allegazione sussiste soltanto quando gli atti cui rinvia la motivazione sono necessari ai fini della sostenibilità della pretesa, si era formato nella formulazione dell’articolo 42 del Dpr 600/1973 ante riforma.
 
Con la sentenza 5082/2011, il Supremo collegio ha invece esteso il suddetto orientamento anche agli avvisi di accertamento notificati in epoca successiva all’introduzione dello Statuto del contribuente, operando un doveroso distinguo a seconda della rilevanza che l’atto riveste ai fini motivazionali. Non tutti gli atti citati nell’atto impositivo devono pertanto essere allegati, ma soltanto quelli fondanti le ragioni dell’amministrazione finanziaria.
 
La pronuncia, pertanto, supera quella giurisprudenza di merito che si era formata nel frattempo e che aveva fornito un’interpretazione più restrittiva dell’articolo 7 dello Statuto del contribuente, ponendo a carico dell’amministrazione finanziaria un onere ben più gravoso (e inutile) rispetto a quanto ritenuto necessario dalla Cassazione.
Emblematica al riguardo la pronuncia della Ctr Emilia-Romagna 83/2010che, in un caso analogo a quello in esame, aveva annullato l’avviso di accertamento notificato al socio poiché, in violazione dell’articolo 42 del Dpr 600/1973 post riforma, non era stato allegato il processo verbale di constatazione redatto a carico della società.
 
In conclusione, anche alla luce dello Statuto del contribuente, resta salvo il principio per cui “Il contribuente ha diritto di conoscere la motivazione dell’atto impositivo, e perciò ha sempre diritto di conoscere tutti gli atti il cui contenuto viene richiamato per integrare tale motivazione, ma non il diritto di conoscere il contenuto di tutti gli atti ai quali si faccia rinvio nell’atto impositivo per ciò solo che ad essi si faccia riferimento, se tale contenuto non serve ad integrare la motivazione dell’atto impositivo in quanto essa è già sufficiente (e il richiamo ad altri atti ha pertanto solo valore “narrativo”), oppure se, comunque, il contenuto di tali ulteriori atti (almeno nella parte rilevante al fini della motivazione dell’atto impositivo) è già riportato nell’atto noto” (Cassazione 26683/2009).
 
Continua pertanto a incombere sul contribuente l’onere di dimostrare che gli atti richiamati nell’avviso di accertamento non sono da lui conosciuti, o che almeno una parte del contenuto di essi sia necessaria a integrare (direttamente o indirettamente) la motivazione dell’atto impositivo, e che quest’ultimo (ovvero quelli cui esso rinvia) non la riporta, per cui non è comunque venuta a sua conoscenza (Cassazione 2749/2009, 25617/2010).

Monica Pastorino
nuovofiscooggi.it