I beni strumentali utilizzati dall’imprenditore individuale devono ritenersi sempre inerenti l’impresa – Cassazione Civile, Sentenza n. 772/2011

La vendita del fabbricato utilizzato esclusivamente per l’esercizio dell’attività genera plusvalenza imponibile

I beni strumentali utilizzati direttamente dall’imprenditore individuale nell’esercizio della propria attività devono ritenersi sempre inerenti l’impresa, ciò a prescindere dall’eventuale iscrizione dei medesimi nei registri obbligatori.
Questo il principio fissato dalla Cassazione nella sentenza n. 772 del 14 gennaio, con la quale la Corte suprema ha interpretato gli articoli 40 (“Immobili non produttivi di reddito fondiario”) e 77 (“Beni relativi all’impresa”) del vecchio Tuir (rispettivamente, articoli 43 e 65 del nuovo Tuir).
 
I fatti di causa
Un imprenditore (già commerciante al dettaglio di alimentari) propone ricorso per cassazione avverso una sentenza con la quale – in merito a una controversia concernente l’impugnazione di un avviso di accertamento Irpef e Ilor con il quale era stata ripresa a tassazione la plusvalenza derivante dalla destinazione alla sfera personale dell’imprenditore di beni strumentali (un negozio e annessi depositi) rivenienti dalla cessazione dell’attività aziendale – i giudici tributari di appello, in riforma della sentenza di primo grado, avevano rigettato il ricorso introduttivo del contribuente, confermando la pretesa impositiva erariale.
 
In particolare, secondo i giudici del gravame, il mancato inserimento degli immobili in oggetto – pacificamente adibiti all’azienda del contribuente fino alla cessazione dell’attività – nel libro degli inventari non incide sull’appartenenza di diritto degli stessi alla sfera dell’impresa, trattandosi di immobili strumentali per natura.
Di contro, il contribuente sostiene, tra i motivi del ricorso in cassazione, che tale interpretazione costituisce una violazione e falsa applicazione degli articoli 40 e 77 del Tuir.
Nella specie, infatti, il ricorrente è dell’avviso che gli immobili de quibus, non essendo stati indicati nel registro dei beni ammortizzabili (come previsto dal comma 1, seconda parte, del citato articolo 77), non erano relativi all’impresa e quindi non dovevano essere estromessi dall’azienda in occasione della cessazione dell’attività, in quanto – dal combinato disposto degli articoli 40 e 77 del Tuir – gli immobili strumentali relativi alle imprese individuali si considerano tali solo se indicati nel libro degli inventari e nel registro dei beni ammortizzabili.
 
La decisione della Cassazione
I giudici di legittimità rigettano il ricorso e confermano la sentenza impugnata, pur modificandone la motivazione.
Nel merito, afferma in primis la Corte, è stato accertato che gli immobili in questione (un negozio e due magazzini) erano stati adibiti dal contribuente ad attività commerciale di vendita di alimentari al dettaglio (minimarket) fino al momento della cessazione dell’attività, mentre l’affermazione del contribuente circa l’utilizzazione di tali immobili come garage per l’auto e moto non era stata provata.
 
Da tali premesse, la Cassazione precisa che l’articolo 40, comma 2, del Tuir disciplina due diverse ipotesi di strumentalità “…la prima delle quali riguarda gli immobili utilizzati dal possessore esclusivamente e direttamente per l’esercizio dell’impresa (nel qual caso essi ‘si considerano’ strumentali, ai fini delle imposte sui redditi, per presunzione di legge ed a prescindere dall’iscrizione di essi negli appositi registri aziendali), e la seconda, che si riferisce alla diversa fattispecie in cui il possessore di immobile ‘relativo’ ad un’impresa commerciale non lo utilizza o non lo utilizza direttamente, avendolo concesso in locazione o in comodato”.
Secondo la Corte suprema, soltanto in quest’ultima ipotesi la destinazione all’esercizio dell’impresa, e quindi l’assoggettabilità a tributo, è subordinata alla sussistenza di due condizioni: che l’immobile abbia caratteristiche tali da non poter essere destinato a uso diverso da quello aziendale senza radicali trasformazioni (articolo 40, comma 2) e che – qualora si tratti di imprenditore individuale – il bene risulti iscritto negli appositi registri (articolo 77, comma 1, ultima parte).
La circostanza che la stessa norma consideri “relativi all’impresa”, a condizione che gli stessi siano iscritti nei registri, anche altre categorie di beni dell’imprenditore, è indifferente ai fini del presente giudizio, in cui non rileva “…la distinzione fra immobili strumentali ‘per natura’ e ‘per destinazione’, bensì, ai sensi del citato art. 40, quella fra immobili strumentali utilizzati direttamente dal possessore/imprenditore (come nel caso di specie) ed immobili strumentali non utilizzati nell’impresa o utilizzati da soggetto diverso dal possessore”.
 
Si deve affermare, quindi, concludono i giudici di piazza Cavour, che gli immobili relativi a imprese commerciali individuali, aventi carattere strumentale e utilizzati dal possessore/imprenditore esclusivamente per l’esercizio dell’impresa, sono sempre “relativi all’impresa”, in base al combinato disposto degli articoli 40 e 77 del Tuir, a prescindere dalla iscrizione nei registri di inventario o dei beni ammortizzabili.
 
Considerazioni finali
Nella sentenza in commento la Cassazione, in linea con altre sue precedenti pronunce (sentenze 12999/2007 e 22587/2006), ribadisce che le plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di beni strumentali, utilizzati direttamente ed esclusivamente dall’imprenditore individuale, concorrono alla formazione del reddito d’impresa soggetto a imposizione diretta.
Infatti, a parte le ipotesi in cui il bene costituisce un immobile strumentale per natura, i beni “relativi all’impresa” – in virtù del disposto di cui all’articolo 40, comma 2, del Tuir – rivestono il ruolo di beni strumentali quando sono utilizzati esclusivamente per l’esercizio dell’impresa da parte del possessore, in via diretta ed effettiva (come nel caso in esame).
 
Del resto, se così non fosse, basterebbe – come erroneamente sostenuto dall’odierno ricorrente – non inserire il bene nei previsti registri fiscali per far venir meno la sua “strumentalità” all’impresa e quindi di sottrarlo, in caso di cessione, a imposizione tributaria.
Da tali precisazioni ne consegue, come corollario, che non possono essere considerati strumentali gli immobili non utilizzati direttamente dall’impresa (ancorché non dati in locazione o comodato a terzi), gli immobili utilizzati dall’imprenditore individuale promiscuamente per l’esercizio dell’impresa e per fini privati e gli immobili concessi in detenzione a terzi (a titolo di locazione o in comodato) e, pertanto, non utilizzati direttamente dall’impresa.

Marco Denaro
nuovofiscooggi.it